Понятие постоянного представительства определено статьей 180 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК) как:

Также в качестве критерия для определения постоянного представительства принимаются во внимание сроки, в течение которых иностранная организация осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Республики Беларусь (п. 3 и п. 4 ст. 180 НК, если иное не установлено соответствующим международным договором об избежании двойного налогообложения);

Постоянные представительства иностранных организаций, работающие на территории Республики Беларусь, часто осуществляют значимые проекты — выполняют строительство новых и реконструкцию действующих объектов, в том числе промышленных, жилья. Указанная предпринимательская деятельность приводит к получению данными представительствами выручки и как следствие возникновению налоговых обязательств.

Поэтому налоговыми органами уделяется внимание иностранным организациям по их деятельности на территории Республики Беларусь, в том числе по исполнению ими налоговых обязательств.

Инспекциями Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь (далее — инспекции МНС) прежде всего проводится предварительный этап камеральной проверки, которым устанавливаются, в частности:

Затем проводится последующий этап камеральной проверки на основании представленных иностранной организацией налоговых деклараций (расчетов). Последующим этапом камеральной проверки устанавливаются:

В частности, в рамках последующего этапа камеральной проверки производится сопоставление показателей, указанных иностранной организацией в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость (далее — декларация по НДС), с данными электронных счетов-фактур (далее — ЭСЧФ) с использованием функционала АИС «Учет счетов-фактур». В случае, если иностранная организация состоит на учете в нескольких налоговых органах Республики Беларусь, последующий этап камеральной проверки проводит налоговый орган по месту постановки на учет того постоянного представительства, которое иностранная организация в соответствии с пунктом 6 статьи 136 НК определила для представления деклараций по НДС в целом по всем объектам налогообложения НДС, относящимся ко всем ее постоянным представительствам, расположенным на территории Республики Беларусь.

Следует отметить, что предварительный контроль в АИС «Учет счетов-фактур» доступен для плательщиков в виде функционала «Предварительный контроль» и может быть использован иностранной организацией как до представления налоговой декларации по НДС в налоговый орган, так и после ее представления. В то же время инспекциями МНС при проведении камеральных проверок по-прежнему выявляются расхождения данных деклараций по НДС со сведениями, содержащимися в автоматизированной информационной системе.

В результате проведения последующего этапа камеральной проверки налоговыми органами Витебской области по данной категории плательщиков с использованием АИС «Учет счетов-фактур» выявлены следующие нарушения:

Например, при проведении последующего этапа камеральной проверки деклараций по НДС, деклараций (расчетов) по налогу на прибыль постоянного представительства иностранной организации выявлены факты занижения налоговой базы по НДС и выручки от реализации по налогу на прибыль по причине невключения в них сумм из актов выполненных работ, по которым в адрес контрагента выставлены ЭСЧФ. По направленному налоговым органом согласно пункту 8 статьи 73 НК уведомлению о представлении дополнительных документов, информации и (или) пояснений либо внесении соответствующих исправлений в налоговую декларацию (расчет) и (или) документы либо представлении налоговой декларации (расчета) (далее — уведомление) плательщиком представлены налоговые декларации (расчеты) с внесенными изменениями и (или) дополнениями, содержащие на титульном листе ссылку на дату и номер уведомления, и произведена доплата налогов в бюджет;

Например, в отношении состоящей на учете иностранной организации, осуществляющей через постоянное представительство строительство объекта на территории Республики Беларусь, последующим этапом камеральной проверки установлена неуплата НДС по выполненным для нее иной иностранной организацией, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство и не состоящей в связи с этим на учете в налоговых органах Республики Беларусь, работам, местом реализации которых признается территория Республики Беларусь.

На уведомление инспекции МНС иностранной организацией, осуществляющей деятельность через постоянное представительство, представлена декларация по НДС с внесенными изменениями и (или) дополнениями, содержащая на титульном листе ссылку на дату и номер уведомления, с исчисленной суммой НДС;

Иностранная организация, состоящая на учете в связи с осуществлением строительных работ на территории Витебской области, является плательщиком НДС по своей деятельности. При представлении в инспекцию МНС декларации по НДС за 2019 г. указанная иностранная организация не проинформировала налоговые органы в порядке, установленном пунктом 3 статьи 127 НК, об избрании с 2020 г. отчетным периодом НДС календарного квартала.

Декларация по НДС указанной иностранной организацией за январь 2020 г. в инспекцию не представлена, при этом согласно выставленным в адрес контрагентов ЭСЧФ в январе 2020 г. усматривалось осуществление данной организацией предпринимательской деятельности.

По направленному налоговым органом уведомлению плательщиком представлена декларация по НДС за январь 2020 г., содержащая на титульном листе ссылку на дату и номер уведомления, произведена доплата в бюджет налога.

Для целей налога на прибыль в ходе последующего этапа камеральной проверки налоговыми органами контролируется также наличие заключения (заключений) аудиторской организации (аудитора) иностранного государства, которое представляется в налоговый орган Республики Беларусь иностранной организацией для подтверждения сумм зарубежных затрат, связанных с осуществлением ею деятельности на территории Республики Беларусь через соответствующее постоянное представительство и предъявленных данной организацией в декларации (расчете) по налогу на прибыль, а также наличие в таком заключении установленных реквизитов (пп. 9–13 ст. 180 НК).

В ходе проведения последующего этапа камеральной проверки также осуществляется контроль за исполнением иностранными организациями обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет подоходного налога с физических лиц (далее — подоходный налог).

Так, установлено, что в 2019 г. при выполнении иностранной организацией через постоянное представительство строительных работ в Витебской области не исчислялся и не уплачивался в бюджет подоходный налог с доходов физических лиц (в том числе заработной платы) за работу по найму, осуществляемую ими на территории Республики Беларусь в указанном представительстве. По результатам направленного уведомления в добровольном порядке от иностранной организации подоходный налог поступил в бюджет, представлены налоговые декларации (расчеты) по налогу на прибыль с внесенными изменениями и (или) дополнениями, содержащие на титульном листе ссылку на дату и номер уведомления.

Следует отметить, в соответствии с пунктом 13 статьи 73 НК при обнаружении в ходе камеральной проверки обстоятельств, указывающих, что плательщиком допускаются правонарушения, которые не могут быть полностью подтверждены камеральной проверкой на основании представленных (непредставленных) в соответствии с законодательством плательщиком документов, может быть назначена проверка в порядке, установленном законодательством.

Следовательно, если иностранной организацией в добровольном порядке по направленному инспекцией уведомлению не была произведена корректировка налоговых обязательств по соответствующему налогу, а также по требованию (ч. 3 п. 8 ст. 73 НК) инспекции не представлены первичные учетные документы и иные документы для выяснения указанного вопроса, а у налогового органа на основании имеющихся сведений и информации нет возможности достоверно определить налоговую базу такого налога и при наличии оснований составить акт камеральной проверки, в этом случае согласно пункту 13 статьи 73 НК может быть назначена и проведена внеплановая проверка указанного представительства.

Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, принимают участие в реализации инвестиционных проектов в Республике Беларусь, проектов международной технической помощи, поэтому при проведении камеральной проверки проверяется соблюдение плательщиками норм законодательства, регламентирующих данную деятельность, в том числе Декрета Президента Республики Беларусь от 6 августа 2009 г. № 10 «О создании дополнительных условий для осуществления инвестиций в Республике Беларусь», соответствующих указов Президента Республики Беларусь, принятых для реализации конкретных проектов.

При проведении последующего этапа камеральной проверки по указанному направлению особое внимание уделяется вопросу правомерности принятия к вычету в полном объеме сумм НДС в отношении товаров (работ, услуг), использованных в целях реализации инвестиционного проекта.

Например, в ходе последующего этапа камеральной проверки иностранной организации, реализующей инвестиционный проект в Республике Беларусь, в декларации по НДС за IV квартал 2019 г. установлено завышение плательщиком налоговых вычетов на суммы входного НДС, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), использованных в целях реализации инвестиционного проекта, при отсутствии представленных в адрес инспекции МНС заключений территориальных облисполкомов, подтверждающих, что такие товары (работы, услуги) были приобретены, оплачены и использованы в целях реализации инвестиционного проекта. На направленное уведомление иностранной организацией представлена декларация по НДС с внесенными изменениями и (или) дополнениями, содержащая на титульном листе ссылку на дату и номер уведомления, в которой уменьшена сумма налоговых вычетов.

Следует отметить, что направление налоговым органом уведомления при проведении последующего этапа камеральной проверки по пункту 8 статьи 73 НК относится к превентивной мере, целью которой является добровольное устранение плательщиками (в том числе иностранными организациями по деятельности, осуществляемой в Республике Беларусь) выявленных нарушений и несоответствий либо пояснение причин таких несоответствий.

Своевременное добровольное устранение нарушений позволяет уменьшить размер пеней, исчисленных за неисполнение налогового обязательства в установленный срок, а также избежать значительного размера санкций, которые подлежали бы применению в случае составления акта камеральной проверки либо по результатам проведения выездной проверки.