Для достижения целей своей деятельности и решения производственных задач коммерческие организации нередко могут безвозмездно получать от других лиц основные средства, нематериальные активы, товары или иные активы.

В данном материале рассмотрим, как в бухгалтерском учете отражается доход при безвозмездном получении основного средства, по которому начисляется амортизация в соответствии с законодательством, а также определим, как учесть стоимость безвозмездно полученного основного средства в составе внереализационных доходов при налогообложении прибыли. Кроме того, ответим на вопрос, как исправить ошибку, обнаруженную организацией в 2022 г. и выразившуюся в неверном отражении дохода при безвозмездном получении основного средства в 2021 г. (доход был отражен в бухгалтерском учете по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», а следовало использовать счет 98 «Доходы будущих периодов»).

Бухгалтерский учет

Порядок формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах в организациях (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, бюджетных организаций) определен Инструкцией по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30 апреля 2012 г. № 26 (далее — Инструкция № 26).

Пунктом 11 Инструкции № 26 установлено, что стоимость безвозмездно полученных от других лиц основных средств отражается в бухгалтерском учете следующим образом:

Аналогичный подход к бухгалтерскому учету безвозмездно полученных основных средств предусмотрен в пункте 4 Инструкции по бухгалтерскому учету безвозмездной помощи, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31 октября 2011 г. № 112.

Таким образом, если по безвозмездно полученному основному средству начисляется амортизация в соответствии с законодательством, доход при таком безвозмездном получении следует отразить по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов». Счет 91 «Прочие доходы и расходы» использовался бы, если по основному средству не начислялась амортизация в соответствии с законодательством.

Первоначальная стоимость безвозмездно полученных от других лиц основных средств определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений в долгосрочные активы (ч. 5 п. 10 Инструкции № 26).

Налог на прибыль

В состав внереализационных доходов включается стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг), имущественных прав, иных активов, суммы безвозмездно полученных денежных средств. При этом к безвозмездно полученным товарам (работам, услугам), имущественным правам, иным активам, безвозмездно полученным денежным средствам относятся в том числе полученные товары (работы, услуги), имущественные права, иные активы в случае освобождения от обязанности их оплаты, полученные денежные средства в случае освобождения от обязанности их возврата (за исключением случаев, установленных подп. 3.12 п. 3 ст. 174 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее — НК), а также суммы иностранной безвозмездной или международной технической помощи, не освобожденные от налогообложения в порядке и на условиях, установленных Президентом Республики Беларусь.

Такие доходы отражаются на дату их поступления (дату освобождения от обязанности оплаты товаров (работ, услуг), имущественных прав, иных активов, дату освобождения от обязанности возврата денежных средств), за исключением доходов, указанных в части третьей подпункта 3.7 пункта 3 статьи 174 НК (ч. 1, ч. 2 подп. 3.7 п. 3 ст. 174 НК).

Доходы в виде стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, иных активов, денежных средств, полученных в качестве признаваемой внереализационными доходами подлежащей регистрации иностранной безвозмездной помощи, не освобожденной от налогообложения, отражаются:

В состав внереализационных доходов не включаются безвозмездно полученные товары (работы, услуги), имущественные права, денежные средства, перечисленные в подпункте 4.8 пункта 4 статьи 174 НК.

Таким образом, для целей налогообложения прибыли внереализационный доход при безвозмездном получении основного средства признается на дату его поступления. При этом организации необходимо отразить начисление отложенного налогового актива на дату поступления основного средства в соответствии с нормами Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31 октября 2011 г. № 113 (далее — Инструкция № 113).

Так, временные разницы — суммы доходов и расходов, формирующие учетную прибыль (убыток) в текущем отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в будущих отчетных периодах либо формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде, а учетную прибыль (убыток) — в будущих отчетных периодах (абз. 8 п. 2 Инструкции № 113).

Временные разницы возникают, если величина расходов (доходов) в бухгалтерском учете и для целей налогообложения совпадает, но момент их признания не совпадает (п. 6 Инструкции № 113).

Вычитаемые временные разницы приводят к уменьшению учетной прибыли (увеличению учетного убытка) в текущем отчетном периоде и уменьшению налогооблагаемой прибыли — в одном или нескольких будущих отчетных периодах. Вычитаемые временные разницы возникают, если:

Вычитаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового актива, сумма которого определяется путем умножения вычитаемой временной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством, действующую на отчетную дату (п. 9 Инструкции № 113).

Отложенный налоговый актив — это актив, равный сумме налога на прибыль, уплаченного в текущем отчетном периоде, но относящегося к учетной прибыли будущих отчетных периодов в связи с образованием в текущем отчетном периоде вычитаемых временных разниц (абз. 11 п. 2 Инструкции № 113).

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором возникли временные разницы, на основании которых они начислены (п. 11 Инструкции № 113).

На счетах бухгалтерского учета отражается:

Если по итогам текущего отчетного периода у организации отсутствует налогооблагаемая прибыль или не отражается списание погашаемых отложенных налоговых обязательств, то запись по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы» не производится и сумма отложенного налогового актива остается без изменений (п. 17 Инструкции № 113).

Исправления в данные бухгалтерского учета

Ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная до его окончания, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Доход или расход, возникающие в результате исправления этой ошибки, отражаются в составе доходов или расходов отчетного года (п. 10 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10 декабря 2013 г. № 80; далее — Национальный стандарт № 80).

Ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная после его окончания, но до даты утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется в декабре отчетного года дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Доход или расход, возникающие в результате исправления этой ошибки, отражаются в составе доходов или расходов отчетного года (п. 11 Национального стандарта № 80).

Ошибка, допущенная в году (годах), предшествующем (предшествующих) отчетному году, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по дебету (кредиту) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и других счетов и кредиту (дебету) соответствующих счетов. При этом в бухгалтерской отчетности корректируется вступительное сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов, а также других связанных с этой ошибкой статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период (п. 12 Национального стандарта № 80).

Таким образом, если в 2022 г. организация обнаружила ошибку, выразившуюся в неверном отражении дохода при безвозмездном получении основного средства в 2021 г. (доход был отражен в бухгалтерском учете по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», а следовало использовать счет 98 «Доходы будущих периодов»), исправительные записи на основании оформленной в установленном порядке бухгалтерской справки-расчета в месяце выявления ошибки, по мнению автора, будут следующими:

Отметим также, что аналитический учет временных разниц ведется в аналитических таблицах, на отдельных забалансовых счетах или иным способом. Выбранный способ аналитического учета временных разниц закрепляется в положении об учетной политике организации (п. 21 Инструкции № 113).